На думку астрологів, прийдешній рік "вогняної мавпи" - рік революцій, воєн, змін. За останні 60 років всі роки "мавпи" відзначились революційними подіями. Для астрології це встановлений факт, який не потребує підтвердження. Єдине, що не можуть зрозуміти астрологи - це те, яким чином «вогняна мавпа» змогла отримати постійне місце проживання в одній з країн Східної Європи.
Тут не зрозумілими відразу є три моменти. По-перше, як ідучи з інших країн із східним календарем, їй вдалося затриматися тут? По-друге, чому саме тут? І клімат не той, і їжа не відповідна? Може, люди гостинні? Ну і по-третє, коли мавпа знайде собі іншу країну для постійного проживання? ..
Так чи інакше, наша, українська "вогняна мавпа" настільки глибоко проникла в усі сфери суспільного життя, що незабаром складно буде уявити собі будь-яку іншу – настільки ж національну – українську тварину. Зміни - це те, що відбувається з нами постійно, починаючи з бурхливих 90-х і не закінчуючи сьогоденням. Навряд чи в нашій країні є щось більш постійне, ніж зміни. Зміни є різновекторними і не взаємопов'язаними, вони йдуть одна за одною, як хвилі прибою, не зупиняючись ні на хвилину, оголюючи острівці стабільність лише для того, щоб через мить знову поглинути їх. У цьому сенсі і короткочасна стабільність у нас - теж форма змін.
Зміни стосуються всього - від економіки до освіти, від спорту до територіального устрою. Змінюється Конституція, закони і звичайно попереду всіх змін - наша вітчизняна податкова система, реформування якої, як революція, у якої, як відомо, є початок, але немає кінця.
Як завжди в грудні, ми не помилилися з очікуванням нових подарунків від податкової сестри української вогняної мавпи у вигляді чергової серії серіалу-реаліті шоу "Українська податкова реформа". Цього року сценарій дещо змінили. Спочатку було два варіанти реформи, які надалі були злиті (саме "злиті", відповідне слово) в один, пізніше перетворився на законопроект № 3630. Про перипетії української "податкіади" нами написано достатньо в попередніх матеріалах. Тут ми пропонуємо сконцентруватися на недоліках законопроекту № 3630, який очікувано Кабмін спробує проштовхнути через передноворічний парламент напередодні свят.
Отже, по порядку. Що ні в якому разі не можна приймати в запропонованій редакції.
1. Аванси, отримані платниками єдиного податку, до переходу на загальну систему оподаткування
Проект закону № 3630, передбачаючи, що юридичні особи не зможуть бути платниками єдиного податку, не врегульовує належним чином порядок переходу таких платників на загальну систему оподаткування.
Невирішеним, зокрема, залишається питання оподаткування операцій, що будуть здійснюватися такими платниками за отриманими під час перебування на спрощеній системі авансами. Так, будучи платником податку на спрощеній системі оподаткування і отримавши аванс за товари, роботи, послуги, юридичні особи з відповідних доходів мали сплатити єдиний податок. Проте, здійснивши операцію з постачання вже в 2016 році, підписавши акт прийому-передачі виконаних робіт, згідно з вимогами ПСБО 15 знову доведеться визнавати дохід, який вже оподатковувався раніше.
2. Оподаткування ПДФО власної с/г продукції чи прихований податок на експорт
Дуже несподівана і не досить зрозуміла норма щодо оподаткування ПДФО власної с/г продукції, як на наш погляд, пропонується проектом № 3630.
Суть її полягає в тому, що у випадку, якщо сільськогосподарська продукція (така, як горіхи, полуниця, суниця, журавлина, чорниця тощо), придбана суб’єктом господарювання у платника податку, в подальшому постачається за митну територію України, то доходи такого платника податку (фізичної особи) від продажу такої продукції підлягають оподаткуванню на загальних підставах.
При цьому, суб’єкт господарювання, виступаючи податковим агентом, зобов’язаний сплатити до бюджету загальну суму податку, нарахованого за базовою ставкою, із загальної вартості такої продукції. При цьому він не персоніфікує продавця.
Виникає питання, а чи має місце в описаному вище випадку взагалі оподаткування ПДФО, адже податок утримується не за рахунок платника, а сплачується з власних коштів податкового агента? До того ж відсутня персоніфікація особи, яка отримала дохід від продажу с/г продукції. Чи не нагадує це «прихований» податок при експорті с/г продукції?..
Не секрет, що продаж сільським населенням горіхів, ягід та іншої с/г продукції є фактором, що допомагає українському селу «триматися на плаву». Враховуючи той факт, що значна частка такої продукції скуповується у селян саме з метою її експорту, це призведе до зниження закупівельних цін.
3. Недоліки у формулюванні підстав для проведення перевірки та врегулюванні процедури розгляду заперечень
Законотворці також коригують підстави для проведення документальних позапланових перевірок, здійснюючи видалення та злиття окремих підстав, а також їх редагування. Увагу привертає зміна однієї з підстав для проведення документальної перевірки платника податків.
Так, пропонується надати контролюючим органам право проводити документальну перевірку у разі, якщо ним "отримано податкову інформацію, що свідчить про можливі порушення платником податків валютного та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства". На наш погляд, формулювання даної підстави є не зовсім вдалим, адже значно «розмиває» коло законодавчих актів, порушення яких дає підстави для проведення документальної позапланової перевірки. Власне, тут ми можемо, скоріше говорити про певну логічну помилку, адже сам по собі Податковий кодекс України жодне інше законодавство не врегульовує, проте ця помилка здатна привести до неоднозначного розуміння положень кодексу і, як наслідок, до неправильного їх застосування.
Проблему вбачаємо також у врегулюванні процедури розгляду заперечень на акт перевірки. Неважко помітити, що в пропонованій редакції Податкового кодексу у платників податків забирають можливість брати участь у розгляді заперечень за основним місцем обліку. Таке обмеження може потягнути за собою ускладнення для платників із розгалуженою мережею відокремлених підрозділів.
4. Порядок альтернативного вирішення податкових спорів
На жаль, недоліки регламентації згаданої процедури у Податковому кодексі України ставлять під сумнів можливість її ефективної реалізації. Ідея запровадження своєрідних першооснов медіації у вирішенні податкових спорів у існуючому вигляді має декілька суттєвих недоліків:
- вирішення спорів відбувається органом, утвореним на базі Державної фіскальної служби;
- вирішення спору в альтернативному порядку можливе лише щодо деяких податків та лише у разі, якщо сума грошових зобов’язань та/або податкового боргу перевищує 10 млн грн;
- вирішення спору в альтернативному порядку можливе лише у разі наявності «позитивного ефекту наповнення бюджетів у порівнянні з вирішенням спору в суді, враховуючи судову перспективу спору та подальшого стягнення коштів».
Особливу цікавість викликає останнє положення законопроекту, яке містить оціночне поняття про наповнення бюджетів, з огляду на те, що чіткі критерії "позитивного ефекту наповнення" в законодавстві не визначені, а механізм врахування перспективи судового оскарження та стягнення коштів не регламентується.
5. Скасування вартісного критерію контрольованих операцій
В законопроекті № 3630 щодо трансфертного ціноутворення взагалі не передбачено так званих вартісних критеріїв для визначення контрольованих операцій (50 млн грн доходу та 5 млн грн обсягу операцій). А це означає, що контрольованою є будь-яка господарська операція з пов’язаним нерезидентом або нерезидентом, зареєстрованим в низькоподатковій юрисдикції. До таких юрисдикцій належать ті, в яких загальна (!) ставка корпоративного податку на 4 і більше відсоткових пунктів нижча, аніж в Україні (протягом 2016 року – на 5 і більше нижча).
Отже, для визначення контрольованих операцій враховуються виключно суб’єктні критерії. І не важливо, чи операція на 5 млн гривень чи на 5 гривень, якщо одна сторона – платник податку на прибуток, а інша – нерезидент, пов’язаний з таким платником, або компанія, зареєстрована в низькоподатковій юрисдикції, то така операція є контрольованою. А отже, платник має подати звіт про контрольовані операції. Варто зазначити, що відсутні вимоги щодо зберігання та подачі документації для суб’єктів, у яких дохід від будь-яких видів діяльності не перевищує 20 млн грн. Але це не означає, що такі платники не підпадають під контроль. При цьому, хоча тягар доказування лежить на контролюючих органах, проте на практиці саме платник буде змушений доводити, що умови здійснюваних ним операцій відповідають принципу «витягнутої руки».
6. Майже скасований спеціальний режим для податку на додану вартість
Якщо за раніше розміщеним проектом Закону Мінфіну, спеціальний режим оподаткування ПДВ для сільськогосподарських підприємств пропонувалося повністю скасувати, то законопроектом № 3630 передбачається, що він буде продовжувати діяти, принаймні до 1 січня 2017 року. При чому, якщо за діючої редакції Податкового кодексу України на спеціальні рахунки платника перераховується 100% суми ПДВ, яку повинно сплатити сільськогосподарське підприємство, то за запропонованими змінами будуть перераховувати лише 25% таких коштів.
Проектом передбачається, що при експортуванні сільськогосподарських товарів, виробник матиме право на отримання бюджетного відшкодування в загальному порядку. Ставка податку не змінюється і становить 0%.
Таким чином, запропоновані зміни можливо б і можна було охарактеризувати фразою «ні вашим, ні нашим», якби не наступне.
Відповідно до запропонованих змін, експортери зернових культур, які на нашому ринку в основному представлені і так не бідними агрохолдингами, отримуватимуть і кошти у вигляді бюджетного відшкодування, і акумулюватимуть на своїх спеціальних рахунках 25 % суми сплаченого ПДВ.
В той час, ті сільськогосподарські підприємства, які вирощують продукти тваринництва, овочівництва та садівництва, і які на сьогоднішній день зазнають значних збитків за рахунок закриття основного ринку збуту їхньої продукції – Російської Федерації, фактично, втрачають 75 % пільги від застосування спеціального режиму, в порівнянні із діючою редакцією податкового закону.
7. Автоматичне бюджетне відшкодування та порушення порядку реєстрації податкових накладних
В межах проекту № 3630 не було досягнуто домовленостей щодо удосконалення процедури автоматичного відшкодування податку на додану вартість. Парламентарі регламентували в проекті "ліберальної" податкової реформи процедуру автоматичного відшкодування ПДВ так, що у разі, коли за результатами спливу 30 днів на камеральну перевірку контролюючий орган не оскаржував заявку на відшкодування, він повинен був її задовольнити. В свою чергу, проект Міністерства фінансів не врегульовував належним чином прогалини в процедурі бюджетного відшкодування. Наразі в проекті № 3630 регламентація процедури і строків здійснення бюджетного відшкодування виглядає досить розмито, що залишає значний простір для зловживань контролючими органами.
Виникає також закономірне питання можливості невизнання податкового кредиту у разі порушення контрагентом платника податку порядку реєстрації податкових накладних. Так, законопроектом передбачено, що суми податку, сплачені (нараховані) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН з порушенням терміну реєстрації, не можуть бути віднесені до податкового кредиту раніше ніж в звітному податковому періоді, в якому зареєстровано податкову накладну в ЄРПН. Це положення фактично нівелює ідею існування системи електронного адміністрування податку на додану вартість, яка передбачає можливість реєстрації податкових накладних, у разі їх підкріплення сумою коштів. Тобто платник податку і так формує свій подаковий кредит з урахуванням сплачених податкових зобов'язань своїм контрагентом. Не визнаючи право на формування податкового кредиту платником податку у разі, якщо його контрагентом порушений строк або порядок (який затверджується підзаконним актом) реєстрації податкових накладних, держава каратиме особу, яка не здійснювала порушення законодавства, а окрім цього фактично примушувати ще раз сплатити податкові зобов'язання.
8. Порядок обчислення податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки
У запропонованому проекті так і не було усунуто найголовнішу проблему у порядку обчислення суми податку, що може призвести до неможливості розрахунку податку на практиці. Не зрозумілим залишається, яким чином обчислити суму податку за наявності у власності платника більше одного об'єкта житлової нерухомості, якщо для таких об’єктів передбачені різні ставки чи пільги з огляду на різне їх територіальне розташування. У нормах вказано, що сума податку обчислюється виходячи із сумарної площі таких об’єктів, а як до сумарної площі застосувати декілька різних ставок ні чинним законодавством, ні проектом не передбачено.
Нез’ясованою залишається проблема застосування пільг, що встановлюються на розсуд органів місцевого самоврядування. Нормами передбачено, що місцеві ради на своїй території можуть встановити додаткові пільги як для об’єктів житлової нерухомості, так і для об’єктів нежитлової нерухомості. Однак у запропонованому проекті реформи взагалі відсутня згадка про врахування таких пільг при обчисленні суми податку. Тобто формально контролюючий орган обчислюватиме суму податку виходячи лише із площі та ставки і не зобов’язаний буде враховувати пільги, що може призвести до значних зловживань контролюючими органами.
9. 25000 податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, для фізичних осіб
Автори проекту податкової реформи запропонували додатково оподаткувати платників податків, як фізичних так і юридичних осіб – власників розкішних квартир та будинків площею понад 300 і 500 кв. м. відповідно сумою у 25000 грн. Однак даний механізм такого оподаткування для юридичних осіб прописаний некоректно зважаючи на те, що на 25000 грн. повинна збільшуватись сума податку, обчислена контролюючим органом у порядку, встановленим для власників - фізичних осіб, а сплачується така сума на підставі податкового повідомлення-рішення, що також надсилається виключно платникам – фізичним особам. Виходить, що юридичні особи – власники “розкішних” квартир та будинків не сплачуватимуть додатково 25000 грн. через недосконалість юридичної техніки при формулюванні норми, оскільки для них встановлений зовсім інший порядок обчислення і сплати сум податку – самостійне обчислення і декларування, в якому відсутня норма, щодо збільшення суми податку на 25000 грн. додатково.
10. Формально з квітня 2016
І насамкінець ми хотіли б коротко зупинитись на питанні набрання чинності нормами кодексу. Ще не так давно Прем’єр-міністр України заявляв, що "в українського бізнесу буде три місяці на те, щоби детально вивчити Податковий кодекс. Якщо треба буде внести необхідні зміни, у нас для цього буде цілий квартал. З одного боку, це дає можливість зменшити ставки податків одразу з 1 січня. З іншого – дає змогу для українського бізнесу, для Уряду та членів Парламенту протягом трьох місяців ретельно ще раз опрацювати цей законопроект і ввести його в дію з другого кварталу 2016 року".
І формально обіцянка Арсенія Петровича була дотримана. Так, проектом № 3630 в пункті 1 Перехідних положень дійсно передбачено, що зміни до Податкового кодексу України набирають чинності 1 квітня 2016 року. Проте, диявол криється в деталях, адже уже в наступному пункті зроблено примітку щодо статей, які набирають чинності з 1 січня. Серед переліку положень, які наберуть чинності вже з січня 2016 року, ми віднайдемо, на жаль, і альтернативне вирішення податкових спорів, і реформування спрощеної системи оподаткування, і ключові зміни до податку на доходи фізичних осіб та ПДВ.
Як бачимо, недоліків "компромісного" проекту № 3630 таки вистачає, для цієї статті ми вибрали лише декілька, найбільш разючих на наш погляд. Проте в гонитві за новими джерелами податкових надходжень та прагненні відповідати вимогам міжнародних установ часто не помічаються помилки пропонованих законодавчих змін, які в подальшому можуть призвести до непередбачуваних наслідків під час правозастосування.
Якісний закон потребує тривалої розробки, обговорення та подальших доопрацювань, а особливо закон такої важливості, як зміни до Податкового кодексу. Навіть при поверховому дослідженні можна легко помітити ряд помилок законодавчої техніки "узгодженого" проекту № 3630. Тому слід дещо відкласти прийняття пропонованих змін, доклавши зусиль до їх вдосконалення.
А ми тим часом, будемо і далі аналізувати податкові пропозиції наших законотворців. Тому з постатейними коментарями можна буде ознайомитись на нашому порталі – TAXLINK.
